DIRITTO URBANISTICO – EDILIZIA – Superbonus edilizio 110% – Crediti di imposta ceduti – DIRITTO PROCESSUALE PENALE – Sequestro preventivo non finalizzato alla confisca – Presupposti – Terzo estraneo al reato – Fattispecie: cessione dei crediti ad una banca estranea ai fatti di reato – Art.321, c.1, cod. proc. pen.. (segnalazione e massima a cura di Francesco Camplani)
Provvedimento: SENTENZA
Sezione: 3^
Regione:
Città:
Data di pubblicazione: 28 Ottobre 2022
Numero: 40866
Data di udienza: 21 Settembre 2022
Presidente: ANDREAZZA
Estensore: MENGONI
Premassima
DIRITTO URBANISTICO – EDILIZIA – Superbonus edilizio 110% – Crediti di imposta ceduti – DIRITTO PROCESSUALE PENALE – Sequestro preventivo non finalizzato alla confisca – Presupposti – Terzo estraneo al reato – Fattispecie: cessione dei crediti ad una banca estranea ai fatti di reato – Art.321, c.1, cod. proc. pen.. (segnalazione e massima a cura di Francesco Camplani)
Massima
CORTE DI CASSAZIONE PENALE, Sez. 3^, 28 ottobre 2022 (Ud. 21/09/2022), Sentenza n. 40866
DIRITTO URBANISTICO – EDILIZIA – Superbonus edilizio 110% – Crediti di imposta ceduti – DIRITTO PROCESSUALE PENALE – Sequestro preventivo non finalizzato alla confisca – Presupposti – Terzo estraneo al reato – Fattispecie: cessione dei crediti ad una banca estranea ai fatti di reato – Art.321, c.1, cod. proc. pen..
In materia di sequestrabilità dei crediti di imposta ceduti in capo al terzo estraneo al reato, laddove questi sia cessionario dei predetti, il vincolo impeditivo implica soltanto l’esistenza di un collegamento tra il reato e la cosa, non tra il reato e il suo autore, cosicché possono essere oggetto del provvedimento anche le cose in proprietà di un terzo, estraneo all’illecito ed in buona fede. Nel caso di specie, la possibilità di permanente utilizzazione dei crediti originanti da fatto illecito, quali le operazioni fraudolente volte a conseguire crediti d’imposta previsti dalla legge, a seguito della loro cessione ad una banca estranea ai fatti di reato protrarrebbe e/o aggraverebbe le conseguenze del reato secondo quanto previsto dall’art.321, comma 1, cod. proc. pen.
(rigetta il ricorso avverso ordinanza del 7/2/2022 del TRIBUNALE DEL RIESAME DI NAPOLI) Pres. ANDREAZZA, Rel. MENGONI, Ric. Illimity Bank S.p.A.
In senso conforme: Corte di Cassazione penale, Sez. 3^, 28 ottobre 2022 (Ud. 21/09/2022), Sentenza n. 40867; Corte di Cassazione penale, Sez. 3^, 28 ottobre 2022 (Ud. 21/09/2022), Sentenza n. 40869.
Allegato
Titolo Completo
CORTE DI CASSAZIONE PENALE, Sez. 3^, 28/10/2022 (Ud. 21/09/2022), Sentenza n. 40866SENTENZA
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TERZA PENALE
composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
omissis
ha pronunciato la seguente
SENTENZA
sul ricorso proposto da ILLIMITY BANK S.p.A.;
avverso l’ordinanza del 7/2/2022 del TRIBUNALE DEL RIESAME DI NAPOLI;
visti gli atti, il provvedimento impugnato ed il ricorso;
sentita la relazione svolta dal consigliere Enrico Mengoni;
udite le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale Tomaso Epidendio, che ha chiesto dichiarare inammissibile il ricorso;
udite le conclusioni del difensore del ricorrente, Avv. Maurizio Bortolotto, che ha chiesto l’accoglimento del ricorso;
lette le memorie presentate
RITENUTO IN FATTO
1. Con ordinanza del 7/2/2022, il Tribunale del riesame di Napoli rigettava l’istanza proposta ai sensi dell’art. 324 cod. proc. pen. da Illimity Bank S.p.A., in persona del legale rappresentante pro tempore, così confermando il decreto disequestro preventivo emesso dal Giudice per le indagini preliminari del locale Tribunale il 18/1/2022, con riguardo al delitto di associazione per delinquere finalizzata alle truffe, al falso e all’evasione fiscale, con relativi reati fine, in materia di cd. Superbonus edilizio 110%, di cui al d.l. 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla I. 17 luglio 2020, n. 77.
2. Propone ricorso per cassazione la Illimity Bank, quale terzo interessato, deducendo, con unico ed ampio motivo, l’inosservanza e/o l’erronea applicazione della legge penale e di norme extra penali.
L’impugnazione – il cui unico oggetto concerne l’esistenza e l’utilizzabilità del credito d’imposta di cui è titolare la ricorrente – ricostruisce la normativa a fondamento del richiamato Superbonus, evidenziando, all’esito, che – contrariamente a quanto si legge nell’ordinanza – lo stesso credito sorgerebbe al momento in cui il beneficiario (ovvero colui che ha commissionato il lavoro) esercita l’opzione per la cessione, in luogo della detrazione diretta o del cosiddetto sconto in fattura. La correttezza di questa conclusione emergerebbe evidente dal testo dell’articolo 121, d.l. n. 34 del 2020, in forza del quale – nel caso di insussistenza dei requisiti per accedere all’agevolazione fiscale – gli effetti pregiudizievoli sorgerebbero esclusivamente in capo al beneficiario del Superbonus, ossia a colui che sostiene le spese; il cessionario (come la ricorrente), per contro, risponderebbe soltanto per l’eventuale utilizzo del credito d’imposta in modo irregolare o in misura maggiore rispetto al credito ricevuto, oppure nell’ipotesi di concorso nella violazione compiuta dal cedente, da accertare secondo gli ordinari criteri penalistici.
Soltanto in questi casi, dunque, il cessionario non potrebbe validamente disporre del credito acquistato, non in altri. La stessa conclusione, ancora, troverebbe conferma negli ulteriori atti – interpretativi e normativi – riconducibili all’autorità di governo (d.l. 11 novembre 2021, n. 157; d.l. 25 febbraio 2022, n. 13; risposta ad interrogazioni parlamentari; pagine web) ed all’Agenzia delle Entrate, che il ricorso diffusamente richiama, dai quali risulterebbe, per un verso, che il credito “deriverebbe” dall’esercizio di opzione del beneficiario/cedente, e, per altro verso, che l’eventuale accertamento della mancanza dei presupposti per accedere al Superbonus non comporterebbe – in capo al cessionario – la perdita del diritto di utilizzare il credito acquistato, se non nelle limitate ipotesi appena richiamate. D’altronde, se la finalità ultima 7 dell’incentivo fiscale in oggetto è quella di immettere nuova liquidità in economia, emergerebbe evidente la necessità di tutelare gli operatori economici protagonisti della circolazione di queste risorse; e proprio per rispondere a tale esigenza la responsabilità del cessionario dovrebbe essere contenuta nei limitati termini di cui sopra, come peraltro espressamente indicato in tutte le fonti che il ricorso richiama, e delle quali il Tribunale non avrebbe tenuto conto.
Sotto altro ma connesso profilo, poi, l’impugnazione rivendica la buona fede dell’istituto ricorrente, del tutto estraneo all’indagine, evidenziando che – prima di procedere al pagamento del credito ceduto – sarebbero stati eseguiti tutti i controlli e compiute tutte le verifiche necessarie, a tal fine incaricando una società esterna altamente specializzata nel settore (Praesidium s.r.l.), che avrebbe analizzato 12 interventi di riqualificazione edilizia già avviati, oggetto di proposta di cessione da parte del Consorzio SGAI, “promuovendone” soltanto 7, peraltro dopo aver chiesto ed ottenuto integrazione documentale. Infine, il ricorso contesta la qualifica assegnata dal Tribunale al credito in oggetto, sostenendo che non potrebbe essere qualificato né prodotto né profitto del reato; del resto, aderendo alla lettura dell’ordinanza potrebbe giungersi ad una irragionevole ed illegittima duplicazione degli importi in sequestro, che potrebbero essere vincolati in capo sia al cedente che al cessionario. Non sussisterebbe alcun periculum in capo alla ricorrente, dunque, ma soltanto in capo al Consorzio, ed avrebbe ad oggetto quanto ad oggi ancora presente nel cassetto fiscale di questo.
CONSIDERATO IN DIRITTO
1. Il ricorso risulta infondato alla luce delle considerazioni che seguono.
2. Deve essere preliminarmente osservato come la ricorrente non contesta la configurabilità dei reati ipotizzati in capo agli attuali indagati, rispetto ai quali (in particolare il capo di imputazione riguardante la truffa aggravata), peraltro, è la stessa prospettazione accusatoria a qualificare la veste della parte ricorrente Illimity Bank quale persona offesa dal reato.
Il tema, inedito nella giurisprudenza di legittimità, riguarda invece la sequestrabilità dei crediti di imposta ceduti, nella specie del valore di oltre 8 milioni di euro, in capo al terzo estraneo al reato, quale cessionario di tali crediti, in seconda battuta, rispetto alla società che ha acquistato il credito di imposta dal cedente consorzio Sgai con sede in Napoli.
3. Tanto premesso, il Collegio ritiene necessario, in primo luogo, operare una rigorosa delimitazione dell’ambito di intervento di questa decisione, e dunque delle questioni da esaminare, per come direttamente ricavati dalla natura del sequestro disposto a carico di Illimity Bank, poi confermato dal Tribunale del riesame.
3.1. In particolare, la lettura del provvedimento genetico in atti consente di accertare che il G.i.p. del Tribunale di Napoli, in data 18/1/2022, aveva emesso un decreto di sequestro preventivo ai sensi dell’art. 321, comma 1, cod. proc. pen.; un sequestro, dunque, motivato dal pericolo che la libera disponibilità di una cosa pertinente ad un reato potesse aggravare o protrarre le conseguenze di esso, ovvero agevolare la commissione di altri reati.
3.2. Da questa oggettiva premessa (e rimarcando che nessuna questione è posta in punto di fumus dei delitti contestati agli indagati), deriva allora la constatazione che alcune delle questioni trattate tanto nell’ordinanza impugnata quanto nel ricorso, anche con ampie considerazioni, esulano del tutto dalla concreta reiudicanda, afferendo a profili che sono propri non del sequestro impeditivo, come quello in esame, ma di quello anticipatorio di cui all’art. 321, comma 2, cod. proc. pen., relativo alle cose di cui è consentita la confisca ed estraneo al decreto emesso dal G.i.p. di Napoli.
4. Tali profili – che la Corte, dunque, non tratterà, unitamente a quelli attraverso cui si è preteso di rinvenire nel provvedimento impugnato vizi motivazionali di contraddittorietà o di illogicità, in quanto gli stessi esulano dall’ambito cognitivo di questa Corte per espressa previsione dell’art. 325, cod. proc. pen. (v. per tutte: Sez. U, n. 5876 del 28/01/2004, Bevilacqua, Rv. 226710 – 01) – concernono innanzitutto la qualifica soggettiva del terzo colpito dal sequestro (come la ricorrente Illimity Bank) e, in particolare, l’esame della sua eventuale buona fede, con riferimento alla diligenza spiegata nell’istruire le pratiche relative ai crediti oggetto di cessione.
Al riguardo, infatti, occorre ribadire – con la giurisprudenza consolidata – che il sequestro preventivo non finalizzato alla confisca implica l’esistenza di un collegamento tra il reato e la cosa, non tra il reato e il suo autore, cosicché possono essere oggetto del provvedimento anche le cose in proprietà di un terzo, estraneo all’illecito ed in buona fede, se la loro libera disponibilità sia idonea a costituire un pericolo nei termini di cui all’art. 321, comma 1, cod. proc. pen., sopra richiamato (tra le altre, Sez. 3, n 57595 del 25/10/2018, Cervino, Rv. 274691; Sez. 3, n. 40480 del 27/10/2010, Orlando, Rv. 248741).
5. Altra questione sviluppata nell’ordinanza e nel ricorso, ma ancora estranea alla tematica del sequestro impeditivo, è poi quella della natura della res sottoposta a vincolo in rapporto all’illecito contestato, ossia se quanto in sequestro possa esser qualificato come corpo, profitto o prodotto del reato.
5.1. Il Tribunale del riesame ha affermato che i crediti di imposta colpiti dalla misura costituirebbero il prodotto ed il profitto del delitto di cui all’art. 8, d. Lgs. n. 74 del 2000, ed anche il corpo del reato di cui all’art. 10-quater, decreto citato, e come tali sarebbero suscettibili di ablazione ai sensi degli artt. 240 cod. pen., 321, commi 1 e 2 cod. proc. pen., 12-bis, d. Igs. n. 74 del 2000; questa tesi è stata contestata dalla ricorrente, sul presupposto, per un verso, che il profitto del reato – quale conseguenza diretta dell’illecito – possa esser individuato soltanto in capo al suo autore e non ad un terzo, e, per altro verso, che i crediti in esame non sarebbero qualificabili come inesistenti e, peraltro, non potrebbero costituire oggetto di un delitto (art. 10-quater cit.) non ancora commesso, né astrattamente ipotizzabile, in capo al personale Illimity Bank, per difetto dell’elemento soggettivo.
5.2. Ebbene, il Collegio rileva che anche tale complessa questione esula dall’esame della misura disposta dal G.i.p. di Napoli, in quanto il sequestro impeditivo di cui all’art. 321, comma 1, cod. proc. pen. richiede soltanto – e più genericamente – la prova di un legame pertinenziale tra la res ed il reato, ossia un collegamento che comprende non solo le cose sulle quali o a mezzo delle quali il reato è stato commesso o che ne costituiscono il prezzo, il prodotto o il profitto, ma anche quelle legate solo indirettamente alla fattispecie criminosa (tra le altre, Sez. 2, n. 28306 del 16/4/2019, PM/ Lo Modou, Rv. 276660; Sez. 3, n. 31415 del 15/1/2016, Ganzer, Rv. 267513; Sez. 3, n. 9149 del 17/11/2015, Plaka, Rv. 266454; Sez. 5, n. 26444 del 28/05/2014, Denaro e altro, Rv. 259850).
Diversamente, d’altronde, l’ipotesi del comma 1 dell’art. 321 finirebbe per rappresentare un “doppione” rispetto a quella contenuta nel comma 2, così che non riuscirebbe più a distinguersi l’area applicativa dell’una rispetto all’altra. E fermo restando, peraltro, come sempre affermato da questa Corte, che la nozione di pertinenza non può estendersi sino al punto di attribuire rilevanza a rapporti meramente occasionali tra la res e l’illecito penale (tra le molte, Sez. 5, n. 26444 del 28/05/2014 cit.), quel che deve espressamente escludersi nel caso di specie, in forza dei seguenti argomenti.
6. In particolare, e così introducendo il fulcro della questione posta dal ricorso con il primo motivo, il Collegio ritiene che i crediti sequestrati alla ricorrente debbano essere considerati, per l’appunto, cosa pertinente al reato, non potendosi accogliere la tesi difensiva secondo cui, esercitata l’opzione per la cessione del credito, e dunque rinunciato dal beneficiario l’originario diritto alla detrazione (nella misura del 110% delle spese documentate e rimaste a carico), il credito stesso sorgerebbe – in capo al cessionario – a titolo originario, quindi depurato da qualunque vizio, anche radicale, che avesse eventualmente colpito il diritto alla detrazione. Questa tesi, che intenderebbe il credito ceduto come sempre “garantito” dallo Stato a tutela del cessionario, anche di fronte ad un assoluto difetto di presupposti, non può essere condivisa, non deponendo in tal senso la normativa di riferimento (primaria e secondaria) ampiamente richiamata nell’impugnazione e più sopra ricordata, alla quale non può esser riconosciuta alcuna forza derogatoria rispetto alla disciplina ordinaria.
7. L’art. 121, d.l. 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla L. 17 luglio 2020, n. 77, come anticipato, stabilisce che i soggetti che sostengono spese per determinati interventi (di recupero del patrimonio edilizio, di efficienza energetica, di adozione di misure antisismiche, di recupero o restauro della facciata di edifici esistenti, di installazione di impianti fotovoltaici, di installazione di colonnine per la ricarica di veicoli elettrici, di superamento ed eliminazione di barriere architettoniche), negli anni di riferimento, possono optare, in luogo dell’utilizzo diretto della detrazione spettante, alternativamente:
1) per il cd. sconto in fattura, ossia un contributo, sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto, fino a un importo massimo pari al corrispettivo stesso, anticipato dai fornitori che hanno effettuato gli interventi e da questi ultimi recuperato sotto forma di credito d’imposta, di importo pari alla detrazione spettante, a sua volta suscettibile di cessione. Con tale meccanismo, dunque, chi ha commissionato gli interventi del comma 2 rimane titolare della detrazione d’imposta, ma ne subisce la riduzione – anche sino alla totale scomparsa – per la parte in cui le spese di intervento siano sostenute non da lui, ma direttamente dal fornitore/esecutore, sotto forma di sconto; questi, per la misura corrispondente, vede allora sorgere un proprio ed autonomo credito d’imposta, che potrà portare in compensazione o, a sua volta, cedere nei termini di cui alla stessa norma;
2) per la cessione di un credito d’imposta di pari ammontare ad altri soggetti, compresi gli istituti di credito e gli altri intermediari finanziari, a sua volta suscettibile di cessione, nei termini (più volte modificati) del comma 1, lett. b), o di essere portato in compensazione con debiti erariali.
8. Dalla lettura dell’art. 121, comma 1, emerge dunque con chiarezza che il meccanismo del Superbonus in oggetto è stato costruito dal legislatore su percorsi alternativi, sebbene evidentemente legati nei presupposti e sostenuti dall’identica finalità di incentivare gli interventi indicati: all’utilizzo diretto della detrazione fiscale spettante, previsto come ipotesi ordinaria, sono state infatti aggiunte le due opzioni appena richiamate, che – rimesse alla scelta dell’unico beneficiario (colui che ha sostenuto le spese) – costituiscono un’evidente derivazione della prima, utile per ottenere un’immediata monetizzazione del proprio diritto, senza dover attendere cinque anni per la complessiva detrazione. Con particolare riguardo alla cessione del credito, oggetto del ricorso, il beneficiario si spoglia dunque del proprio diritto alla detrazione, che assume la veste – nell’identico contenuto patrimoniale – di un credito suscettibile di circolare nei termini indicati dalla legge, e che viene contestualmente ceduto; come confermato, d’altronde, dall’originaria versione dello stesso art. 121, comma 1, lett. b), che menzionava un’opzione, per l’appunto, “per la trasformazione (corsivo dell’estensore) del corrispondente importo in credito d’imposta, con facoltà di successive cessioni ad altri soggetti, ivi inclusi istituti di credito e altri intermediari finanziari”.
9. Non si riscontra, dunque, l’estinzione di un diritto alla detrazione (in capo al beneficiario) e la contestuale costituzione ex nihilo di un credito (in capo al cessionario), come sostenuto dalla ricorrente, né un fenomeno novativo di sorta, ma soltanto l’evoluzione – non la sostituzione – del primo nel secondo, espediente tecnico necessario per consentire quella cessione a terzi ritenuta dal legislatore un fattore ulteriormente incentivante la procedura, e, dunque, uno strumento ancora più utile per la ripresa economica del Paese, fiaccato dalla pandemia.
10. Ne consegue, allora, che non risultano decisive le ampie considerazioni svolte dalla ricorrente circa le differenze tra il diritto alla detrazione ed il credito di imposta (il primo non cedibile e suscettibile di ridurre solo l’imposta lorda sul reddito del beneficiario, a differenza dell’altro); come appena affermato, infatti, la norma è sorta con il fine di agevolare l’esercizio” dell’unico diritto a contenuto patrimoniale sorto in capo al beneficiario che ha sostenuto le spese, e ciò ha reso necessaria l’individuazione di appropriati strumenti tecnici che lo consentissero, eventualmente anche in favore di terzi, ed anche più volte. Tra questi, per l’appunto, la cessione qui in esame.
11. La diretta ed immediata derivazione di questo credito dall’originario diritto alla detrazione, peraltro, si ricava anche dall’art. 121, comma 3, d.l. n. 34 del 2020, in forza della cui prima parte “I crediti d’imposta di cui al presente articolo sono utilizzati in compensazione ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, sulla base delle rate residue di detrazione non fruite. Il credito d’imposta è usufruito con la stessa ripartizione in quote annuali con la quale sarebbe stata utilizzata la detrazione”. A conferma ulteriore, dunque, di un credito che deriva proprio dall’originario diritto alla detrazione, senza alcuna vicenda estintivo-costitutiva, conservando di questo non solo il valore economico, ma anche le modalità di esercizio, qualora – non nuovamente ceduto – utilizzato in compensazione.
12. A conclusioni diverse, peraltro, non si può pervenire valorizzando i commi 4, 5 e 6 dell’art. 121 in esame, in tema di controlli e sanzioni, come invece affermato nel ricorso.
In particolare, a norma del comma 4, prima parte, “ai fini del controllo, si applicano, nei confronti dei soggetti di cui al comma 1, le attribuzioni e i poteri previsti dagli articoli 31 e seguenti del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni. I fornitori e i soggetti cessionari rispondono solo per l’eventuale utilizzo del credito d’imposta in modo irregolare o in misura maggiore rispetto al credito d’imposta ricevuto”. A norma del comma 5, prima parte, poi, “qualora sia accertata la mancata sussistenza, anche parziale, dei requisiti che danno diritto alla detrazione d’imposta, l’Agenzia delle entrate provvede al recupero dell’importo corrispondente alla detrazione non spettante nei confronti dei soggetti di cui al comma 1”. A norma del comma 6, infine, “il recupero dell’importo di cui al comma 5 è effettuato nei confronti del soggetto beneficiario di cui al comma 1, ferma restando, in presenza di concorso nella violazione, oltre all’applicazione dell’articolo 9, comma 1 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, anche la responsabilità in solido del fornitore che ha applicato lo sconto e dei cessionari per il pagamento dell’importo di cui al comma 5 e dei relativi interessi”.
13. Ebbene, anche a voler ammettere che il legislatore abbia voluto assegnare a queste disposizioni un ambito ulteriore rispetto a quello esclusivamente tributario (ipotesi, peraltro, che parrebbe smentita dal richiamo ai poteri di controllo dell’Agenzia delle entrate, al recupero dell’importo, alla responsabilità in solido di fornitori e cessionari in caso di concorso nella violazione), il Collegio osserva comunque che i commi 4, 5 e 6 non appaiono introdurre affatto una disciplina derogatoria a quella ordinaria penale con riferimento al sequestro preventivo. Come già ricordato, infatti, il vincolo impeditivo implica soltanto l’esistenza di un collegamento tra il reato e la cosa, non tra il reato e il suo autore, cosicché possono essere oggetto del provvedimento anche le cose in proprietà di un terzo, estraneo all’illecito ed in buona fede; ne deriva, allora, che non rileva in questa sede l’eventuale responsabilità del terzo cessionario (quale la ricorrente, peraltro persona offesa del capo 2), né i presupposti oggettivi o soggettivi di questa per come ricavabili dai commi 4, 5 e 6 in oggetto, occorrendo soltanto verificare piuttosto, come si farà più oltre (sub § 18), se la libera disponibilità della res – anche in capo allo stesso terzo – sia idonea a costituire un pericolo nei termini di cui all’art. 321, comma 1, cod. proc. pen.
14. Sotto altro profilo, poi, si osserva che proprio la possibilità che il terzo fornitore ed il cessionario siano chiamati a rispondere ai sensi del comma 6, in caso di concorso, evidenzia ulteriormente il nesso derivativo che il credito ceduto ha rispetto all’originario diritto alla detrazione stessa, non ravvisandosi presupposti, diversamente, per un “recupero” anche nei confronti di questi dell’importo corrispondente alla detrazione medesima.
15. Negli stessi termini, poi, non costituisce argomento a sostegno della tesi della ricorrente neppure l’art. 28-ter, d.l. 27 gennaio 2022, n. 4, convertito, con modificazioni, dalla L. 28 marzo 2022, n. 25, in forza del quale “l’utilizzo dei crediti d’imposta di cui agli articoli 121 e 122 del decreto-legge n. 34 del 2020, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 77 del 2020, nel caso in cui tali crediti siano oggetto di sequestro disposto dall’Autorità giudiziaria può avvenire, una volta cessati gli effetti del provvedimento di sequestro, entro i termini di cui agli articoli 121, comma 3, e 122, comma 3, del medesimo decreto-legge n. 34 del 2020, aumentati di un periodo pari alla durata del sequestro medesimo, fermo restando il rispetto del limite annuale di utilizzo dei predetti crediti d’imposta previsto dalle richiamate disposizioni”. Nulla infatti autorizza a sostenere che il fatto che il cessionario possa utilizzare comunque i crediti (in compensazione o per ulteriore cessione), una volta venuti meno gli effetti del vincolo, possa significare insensibilità di detti crediti rispetto alla misura cautelare penale, derivando anzi da detta previsione la constatazione che è lo stesso legislatore a prendere atto che un sequestro ben possa essere adottato secondo le regole generali del codice di rito. Una tale conclusione, palesemente derogatoria rispetto alla disciplina generale sul sequestro impeditivo eseguito presso terzi, già richiamata, richiederebbe infatti una previsione espressa, che, tuttavia, non si riscontra nella norma in esame posto che, appunto, ed in senso esattamente inverso, la stessa non fa che confermare l’ammissibilità del sequestro (anche) nei confronti del cessionario, secondo le regole generali, così ribadendo che non si è in presenza di un acquisto del diritto a titolo originario, impermeabile ad ogni vicenda illecita precedente, come invece affermato dalla ricorrente.
16. Ancora non decisivo, poi, è un altro elemento testuale che l’impugnazione propone, quale il contenuto della Circolare dell’Agenzia delle entrate n. 24/E dell’8 agosto 2020, nella quale, in particolare, si afferma che “I fornitori e i soggetti cessionari rispondono solo per l’eventuale utilizzo del credito d’imposta in modo irregolare o in misura maggiore rispetto al credito d’imposta ricevuto. Pertanto, se un soggetto acquisisce un credito d’imposta, ma durante i controlli dell’ENEA o dell’Agenzia delle entrate viene rilevato che il contribuente non aveva diritto alla detrazione, il cessionario che ha acquistato il credito in buona fede non perde il diritto ad utilizzare il credito d’imposta”.
16.1. Ebbene, al riguardo il Collegio osserva, per un verso, che si tratta soltanto della lettura di un testo normativo compiuta dall’Agenzia delle entrate, e non, invece, di un’interpretazione autentica vincolante erga omnes; per altro verso, ed a conferma di ciò, si osserva che la stessa Agenzia – con la successiva circolare n. 23/E del 23 giugno 2022 – ha sostenuto una tesi contraria, ossia che “l’eventuale dissequestro di crediti, acquistati in violazione dei principi sopra illustrati, da parte dell’Autorità giudiziaria (ad esempio, in ragione dell’assenza di periculum in mora in capo al cessionario) non costituisce ex se circostanza idonea a legittimare il loro utilizzo in compensazione. Di conseguenza, in caso di utilizzo in compensazione di crediti d’imposta inesistenti, interessati dal provvedimento di dissequestro, gli organi di controllo procederanno parimenti alla contestazione delle violazioni e alle conseguenti comunicazioni all’Autorità giudiziaria per le indebite compensazioni effettuate”.
Analogamente è a dirsi, ancora, con riferimento all’audizione in Senato del Direttore Generale dell’Agenzia delle Entrate in data 10 febbraio 2022, V^ commissione bilancio, in cui (pag. 13) si legge testualmente: “Tuttavia, in caso di sequestro di crediti inesistenti da parte dell’Autorità giudiziaria, in quanto “cose pertinenti al reato”, tali crediti diventano inutilizzabili dal terzo cessionario, anche in buona fede, al quale pertanto non resta che rivalersi nei confronti del cedente.
Difatti, l’azione di contrasto posta in essere da numerose Procure della Repubblica è spesso sfociata in sequestri dei crediti nei confronti degli intermediari finanziari, benché ad essere entrati materialmente in possesso dei profitti del reato – destinandoli con ogni probabilità a ulteriori attività illecite – siano stati i reali autori degli illeciti. In altri termini, in queste ipotesi i crediti sequestrati dall’Autorità giudiziaria non possono essere utilizzati dal cessionario, seppur in buona fede”.
17. Da tutto quanto appena riportato, conclusivamente sul punto, consegue che proprio la mancata previsione di una disciplina espressa dì segno contrario appare rappresentare la conferma alla lettura offerta dal Tribunale del riesame, non emergendo dal d.l. n. 34 del 2020, e successive modificazioni, alcuna previsione derogatoria ai principi generali, con particolare riguardo all’ipotesi di sequestro impeditivo.
Anzi, la stessa normativa successiva ha confermato che proprio dì cessione dì un credito già esistente si tratta, e non di una vicenda estintivo-costitutiva: l’art. 28 del citato di. n. 4 del 2022, infatti, al comma 3 stabilisce la ipotesi di nullità dei “contratti di cessione”, quando conclusi in violazione delle disposizioni di cui agli artt. 121, comma 1, 122, comma 1, e del comma 2 dello stesso art. 28, così confermando ulteriormente il carattere derivativo dell’istituto e, dunque, la corretta interpretazione contenuta nell’ordinanza impugnata.
18. Il ricorso in esame, di seguito, deve essere rigettato anche con riguardo al periculum in mora, che risulterebbe, secondo quanto prospettato dalla ricorrente con la doglianza, inesistente nel caso in esame alla luce delle medesime considerazioni già poste a fondamento del ricorso e, in particolare, della rivendicata autonomia del credito ceduto rispetto al diritto alla detrazione; ebbene, sul punto appare sufficiente richiamare tutte le considerazioni di segno opposto a sostegno dell’ordinanza impugnata, rispetto alle quali non può che emergere con evidenza come la possibilità di permanente utilizzazione dei crediti originanti da fatto illecito protrarrebbe e/o aggraverebbe le conseguenze del reato secondo quanto previsto dall’art.321, comma 1, cod. proc. pen.
19. Il ricorso, pertanto, deve essere rigettato, e la ricorrente condannata al pagamento delle spese processuali.
P.Q.M.
Rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento delle spese processuali.
Così deciso in Roma, il 21 settembre 2022
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